תקן ביקורת 119 - תיקון הנוסח האחיד של דוח רו"ח

פרסום תקן ביקורת 119 בדבר תיקון תקני ביקורת 99 ו- 108 בדבר הנוסח האחיד (בלתי מסוייג) של דוח רואה חשבון מבקר על דוחות כספיים ותיקונים עקיפים

מחלקה מקצועית - אוגוסט 2016

בחודש יולי 2016 פרסמה לשכת רואי חשבון את תקן ביקורת 119 בדבר "תיקון תקני ביקורת 99 ו-108 בדבר הנוסח האחיד (בלתי מסוייג) של דוח רואה חשבון המבקר על דוחות כספיים ותיקונים עקיפים" (להלן - "תקן ביקורת 119" או "התקן").

תקן ביקורת 119 יחול על ביקורת של דוחות כספיים שתאריך הדוח על המצב הכספי האחרון הכלול בהם הוא 31 בדצמבר 2016 או לאחר מכן (דהיינו, בהתייחס לחברות קלנדריות אשר הביקורת שלהן נערכת לפי תקני ביקורת מקובלים בישראל היישום לראשונה יידרש במסגרת הביקורת על דוחות כספיים לשנת 2016). יישום מוקדם אפשרי.

להלן סקירה של עיקרי התקן:

בשנת 2014 פרסם המוסד הישראלי לתקינה בחשבונאות את תקן חשבונאות מספר 34 בדבר "הצגה של דוחות כספיים" (להלן - "תקן חשבונאות 34") החל על דוחות כספיים לתקופות שנתיות המתחילות ביום 1 בינואר 2014 או לאחריו. בשל כך נוצר צורך לעדכן את הנוסח האחיד (בלתי מסוייג) של דוח רואה חשבון מבקר על דוחות כספיים שהוכנו בהתאם לכללי חשבונאות מקובלים בישראל (Israeli GAAP) בנושאים הבאים:

• החלפת המונח "מאזן" במונח "דוח על המצב הכספי" - עם זאת, יוזכר כי תקן חשבונאות 34 מאפשר לעשות שימוש בשמות אחרים לתיאור הדוחות (במקרים כאמור,  יש להתאים גם את דוח רואה החשבון המבקר לאותם שמות).
• הוספת דרישת דיווח על הרווח הכולל כחלק מהדוחות הכספיים - כזכור, תקן חשבונאות 34 מאפשר שתי חלופות הצגה בהקשר זה: הצגת דוח יחיד על רווח כולל או הצגת דוח רווח והפסד נפרד ודוח על הרווח הכולל (דוח רואה החשבון יותאם בהתאם לנסיבות).
• דוח רווח והפסד ועודפים - בתקן קיימת התייחסות למצב שבו מוצג "דוח רווח והפסד ועודפים" חלף הצגת דוח על הרווח הכולל ודוח על השינויים בהון העצמי, כפי שמתאפשר במצבים מסוימים לפי סעיף 8 לתקן חשבונאות מספר 34 (הקלה המוקנית באותם מצבים בהם השינויים היחידים בהון העצמי מקורם ברווח או הפסד, דיבידנדים ובמידת הצורך תיקון טעויות בגין תקופות קודמות ושינויים חשבונאיים).

יוזכר כי תקן ביקורת 108 בדבר "תיקון תקן ביקורת 99 בדבר הנוסח האחיד (בלתי מסוייג) של דוח רואה חשבון מבקר על דוחות כספיים", אשר פורסם בתחילת שנת 2013, עדכן את הנוסח האחיד, המתייחס לחברות המיישמות תקני דיווח כספי בינלאומיים (IFRS), בגין שינויים דומים בתקינה הבינלאומית.

בעקבות תיקון המונחים בנוסח האחיד (בלתי מסוייג) של דוח רואה החשבון המבקר כמתואר לעיל, נוצר, בין היתר, צורך גם לעדכן את האזכורים הרלוונטיים הנכללים בתקני ביקורת נוספים: תקן ביקורת 58 בדבר "העסק החי", תקן ביקורת 72 בדבר "דוח רואה חשבון מבקר הכולל שינוי מהנוסח האחיד" ותקן ביקורת 78 בדבר "התייחסות המבקר לדוחות כספיים השוואתיים".

עוד יצוין כי תקן ביקורת 119, כולל, בין היתר, נספחים אשר מתקנים את הנספחים שנכללו במסגרת שלושת תקני הביקורת שנזכרו לעיל (ראה להלן רשימת הנספחים שנכללו בתקן).

בנוגע לתיקון לתקן ביקורת 58 בדבר "העסק החי" יצוין כי, נדרש מפורשות מרואה החשבון המבקר להוסיף במסגרת דוח רואה החשבון המבקר על הדוחות הכספיים, שבהם השתנה לראשונה בסיס הדיווח (מעסק חי לעסק בחיסול), פיסקת הפניית תשומת לב לביאור בדוחות הכספיים העוסק בשינוי זה ונסיבות השינוי. כמו כן, כאמור, הוחלף נוסח נספח ב' לתקן ביקורת זה, בנוסח עדכני (במסגרת נספח יא' לתקן ביקורת 119) הכולל דוגמה לנוסח הפניית תשומת לב כאמור.

תקן ביקורת 119 מתקן כאמור את תקני ביקורת 99 ו- 108 אשר עסקו בתיקון הנוסח האחיד (בלתי מסוייג) של דוח רואה חשבון המבקר על דוחות כספיים. במסגרת זאת, נספחים א' - ה' לתקן ביקורת 99, כפי שתוקנו בתקן ביקורת 108, בטלים ובמקומם יבואו נוסחים חדשים כמובא בנספחים א' - ח' המצורפים לתקן ביקורת 119 (ראה להלן רשימת הנספחים שנכללו בתקן). 

עוד יצוין כי בד בבד לפרסום תקן ביקורת 119, פורסמו נוסחים לדוגמה של דוח רואה החשבון המבקר בשפה האנגלית והערבית כשירות לחברי הלשכה. עם זאת, נוסחים אלה אינם מהווים חלק מתקן ביקורת 119.

להלן רשימת הנספחים אשר נכללו בתקן ביקורת 119 (לרבות בגין תיקון תקני ביקורת אחרים):

• נספח א' - הנוסח האחיד (בלתי מסוייג) של דוח רואה חשבון מבקר על דוחות כספיים המתייחסים לשנת הפעילות הראשונה - כאשר לא נדרשת עמידה בתקנות ניירות ערך.
• נספח ב' - הנוסח האחיד (בלתי מסוייג) של דוח רואה חשבון מבקר על דוחות כספיים – כאשר לא נדרשת עמידה בתקנות ניירות ערך.
• נספח ג' - הנוסח האחיד (בלתי מסוייג) של דוח רואה חשבון מבקר על דוחות כספיים – כאשר לא נדרשת עמידה בתקנות ניירות ערך וכאשר דוחות כספיים של חברות מאוחדות בוקרו על ידי רואי חשבון מבקרים אחרים.
• נספח ד' - הנוסח האחיד (בלתי מסוייג) של דוח רואה חשבון מבקר על דוחות כספיים – כאשר לא נדרשת עמידה בתקנות ניירות ערך וכאשר גם הדוחות הכספיים של חברות מאוחדות בוקרו על ידי רואה החשבון המבקר.
• נספח ה' - הנוסח האחיד (בלתי מסוייג) של דוח רואה חשבון מבקר על דוחות כספיים מאוחדים – כאשר הדוחות הכספיים הוכנו בהתאם לכללי חשבונאות מקובלים בישראל (Israeli GAAP) , הם כוללים דוחות כספיים מאוחדים ונפרדים, והדוחות הכספיים של חברות מאוחדות בוקרו גם על ידי רואה החשבון המבקר.
• נספח ו' - הנוסח האחיד (בלתי מסוייג) של דוח רואה חשבון  מבקר על דוחות כספיים – כאשר נדרשת עמידה בתקנות ניירות ערך.
• נספח ז' - הנוסח האחיד (בלתי מסוייג) של דוח רואה חשבון  מבקר על דוחות כספיים מאוחדים – כאשר נדרשת עמידה בתקנות ניירות ערך וכאשר דוחות כספיים של חברות מאוחדות בוקרו על ידי רואי חשבון מבקרים אחרים.
• נספח ח' - הנוסח האחיד (בלתי מסוייג) של דוח רואה חשבון  מבקר על דוחות כספיים מאוחדים – כאשר נדרשת עמידה בתקנות ניירות ערך וכאשר גם הדוחות הכספיים של חברות מאוחדות בוקרו על ידי רואה החשבון המבקר.
• נספח ט' - תיקון נספח ההדגמות לתקן ביקורת 72 בדבר "דוח רואה חשבון מבקר הכולל שינוי מהנוסח האחיד".
• נספח י' - תיקון הנספחים לתקן ביקורת 78 בדבר "התייחסות המבקר לדוחות כספיים השוואתיים".
• נספח יא' - תיקון נספח ב' לתקן ביקורת 58 בדבר "העסק החי" (דוגמה לנוסח דוח רואה חשבון מבקר על דוחות כספיים שבהם יושמה לראשונה הנחה של עסק בחיסול וכאשר במספרי השוואה יושמה הנחת העסק החי).

מועד תחילה

התקן יחול על ביקורת של דוחות כספיים שתאריך הדוח על המצב הכספי האחרון הכלול בהם הוא 31 בדצמבר 2016 או לאחר מכן. יישום מוקדם אפשרי.