הצעה לקביעת רפורמה במיסוי חברות בית

א. כללי

1. הרינו להביא לידיעתכם כי ביום 4 בדצמבר 2017, אישרה ועדת הכספים לקריאה שנייה ושלישית הצעת חוק (להלן: "ההצעה") המחליפה את הוראות סעיף 64 (להלן: "סעיף 64 הישן") לפקודת מס הכנסה, התשכ"א-1961 (להלן: "הפקודה") בסעיף 64 חדש (להלן: "סעיף 64 החדש"), אשר נועדה להסדיר את מעמדן של "חברות הבית".
2. בהתאם להוראות החוק הקיימות, ככלל, "חברת בית" הינה חברת מעטים כמשמעותה בסעיף 76 לפקודה, שכל רכושה ועיסוקה הוא החזקת בניינים או השכרתם כאשר תוצאת המס שלה בכל שנה מיוחסת לחבריה בהתאם לשיעור החזקתם בחברה.
3. הוראות הסעיף הקיימות הינן קצרות ולכן אופן פרשנות הסעיף ויישומו נשען כיום בעיקר על הפרקטיקה שהתפתחה, פסיקת בית המשפט והחלטות מקדמיות שניתנו לעניין חברה כאמור על ידי רשויות המס.
4. ההצעה מבקשת לקבוע כללים ברורים לעניין מיסוי חברות בית ובעלי המניות בה. בנוסף מוצע לקבוע כי חברות לא יוכלו לבחור אימתי להיות מסווגות חברות בית אלא כי עליהן לבחור את אופן הסיווג, היה והן עומדות בכללים, תוך שלושה חודשים מיום התאגדותן. כמו כן, במסגרת ההצעה מוצע לקבוע הוראות מעבר ביחס לחברות קיימות, שכבר הינן חברת בית או שיבקשו להיות חברות במסגרת תקופת מעבר כפי שתיקבע, וכן תוצאות המס ביחס לחברות כאמור לרבות ביחס למכירת נכסים שהיו בבעלותן עובר לתיקון.
5. יובהר כי לחברות קיימות תינתן תקופה מוגבלת לבחור להחיל על עצמן את הוראות הסעיף ולאחר מכן חברות קיימות לא יוכלו להחיל על עצמן את הוראות הסעיף.
6. לפיכך, ישנה חשיבות לבחינת מכלול השלכות הנובעות מהתיקון כאמור ולבחון אפשרות להגיש בקשה להיחשב חברת בית עוד לפני שההצעה תעבור כחקיקה סופית וזאת על מנת להימנע מהחלת הוראות המעבר.
7. יודגש כי בשלב זה לא מדובר בחקיקה סופית וכי הוראות החוק הסופיות יקבעו בהתאם לנוסח שיתקבל בקריאה שנייה ושלישית על ידי הכנסת.
8. במסגרת הנוסח המעודכן מרשות המסים כפי שנדון במסגרת הדיון האמור בוועדת הכספים, אשר טרם הוצג בנוסחו הרשמי כהצעת חוק לקריאה השנייה והשלישית, מוצע לקבוע, בין היתר, כדלקמן:

ב. הוראות המעבר:

1. חברה שהוכרה כחברת בית, לפי בקשתה, ערב יום התחילה:
   חברת מעטים שלפי בקשתה חלו לגביה הוראות סעיף 64 הישן ירואה כחברת בית גם באם אינה עומדת בתנאים הקבועים בסעיף החדש. כאמור, באם מהווה "חברת בית" בהתאם להוראות הסעיף הישן, וביקשה להיחשב כחברת בטרם יום התחילה (אשר מועדו טרם הובהר לאור אי פרסום הנוסח הרשמי לקראת הקריאה השנייה והשלישית), תמשיך ותהווה חברת בית גם באם אינה עומדת בתנאי הסעיף החדש.
2. חברה שלא הוכרה ערב התיקון כחברת בית ועומדת בתנאי סעיף 64 הישן
   2.1 חברה מעטים שהתאגדה עד ליום 31 בדצמבר 2016 ובשנת 2016 התקיימו בה התנאים המצויים בסעיף 64 הישן
   באפשרות חברת מעטים שבשנת 2016 חלו לגביה הוראות סעיף 64 הישן, אך לא הגישה בקשה לפקיד השומה להיחשב כחברת בית, להגיש בקשה בתוך 90 יום מיום התחילה (לא מוגדר בהצעה מהו מועד התחילה) לפקיד השומה כדי שיחשיבה כחברת בית.
   2.2 חברת מעטים שהתאגדה החל מיום 1 בינואר 2017 ובערב יום התחילה התקיימו בה התנאים המצויים בסעיף 64 הישן
   באפשרות חברת מעטים שהתאגדה בשנת 2017 ובערב יום התחילה התקיימו בה התנאים המצויים בסעיף 64 הישן, ואשר לא הגישה בקשה לפקיד השומה להיחשב כחברת בית, להגיש בקשה לפקיד השומה בתוך 90 יום מיום התחילה. חברה זו תיחשב כחברת בית מיום התאגדותה.
   1. חברה שלא הוכרה ערב התיקון כחברת בית
      חברה שהתאגדה לפני יום התחילה רשאית להגיש בקשה כאמור בסעיף 64 החדש בתוך שלושה חודשים מיום התחילה. על חברה זו יחולו ההוראות הבאות:
      1. החברה תחשב כחברת בית החל משנת 2017.
      2. בעת שינוי הגדרתה יראו את כל העודפים שנצברו עד ליום 31 בדצמבר 2016 (להלן: "יום הסיום") שאילו היו מחולקים כדיבידנד היו חייבים במס לפי סעיף 125ב לפקודה, כאילו חולקו כדיבידנד לבעלי המניות. הוראות אלו יחולו רק אם אחד או יותר מבעלי המניות ביום הסיום היה יחיד או תאגיד שקוף כהגדרתו בסעיף 64 החדש. לעניין זה, עודפים – רווחי החברה לרבות רווחים שהוונו.
      3. בעת מכירת נכסים אשר היו בבעלות חברת הבית ביום הסיום (31 בדצמבר 2016), יחויב בעל מניות שהוא יחיד או תאגיד שקוף במס בגין רווח הון ריאלי או שבח ריאלי בהתאם לשיעורים והיחסים הבאים:
       - הרווח המיוחס לתקופה שמיום הרכישה ועד ליום הסיום, בשיעורי המס השוליים במדרגה הגבוהה ביותר הקבוע בסעיף 121 לפקודה (47% בשנת 2017).
       - הרווח המיוחס לתקופה שמיום הסיום ועד ליום המכירה, בשיעורים מס רווח ההון הריאליים החלים על ידי יחידם (25%/30%).
   2. חברה שביקשה לחדול מלהיחשב חברת בית
      באפשרות חברה להודיע לפקיד השומה בתוך 30 ימים מיום התחילה שהיא חוזרת בה מבקשתה להיחשב כחברת בית ויראו אותה כאילו חדלה מלהיות חברת בית בתחילת שנת 2017.
   3. קיזוז הפסדים שנצברו בתקופה בה ההכנסה לא חושבה לפי סעיף 64 הישן:
      הפסדים שנצברו לחברה שהיתה לחברת בית לפי הוראות סעיף 64, בתקופה שהכנסתה לא חושבה לפי סעיף 64 הישן, לא יותרו בקיזוז כנגד הכנסתה של בעלי מניותיה.

ג. נוסח סעיף 64 המוצע (עיקרי הנוסח המוצע):

1. חברת בית בהתאם להוראות סעיף 64 החדש, הינה חברת מעטים כמשמעותה בסעיף 76 לפקודה, אשר עומדת בכל בתנאים הבאים:
   1.1 מספר בעלי המניות בה אינו עולה על 20.  לעניין זה, היה תאגיד שקוף בין בעלי המניות בחברה, יראו כל אחד מבעלי הזכויות בתאגיד השקוף כבעל מניות בחברה.
   לעניין זה יראו כבעל מניות אחד בחברה:
   א. קרובים לפי פסקאות 1 ו- 2 להגדרת "קרוב" בסעיף 88.
   ב. קיבוץ שיתופי וקיבוץ מתחדש כהגדרתם בסעיף 54, או במושב שיתופי כמשמעותו בסעיף 61 או במושב עובדים כהגדרתו בתקנות האגודות השיתופיות (סוגי אגודות), התשנ"ו-1995.
   1.2 אין בין בעלי המניות בחברה תאגיד שקוף שבאפשרותו לבחור בכל שנת מס את אופן המיסוי שלו, ואולם פסקה זו לא תחול על אגודה חקלאית שיתופית כמשמעותה בסעיף 62, ובלבד שהודיעה בכתב למנהל בתוך 30 ימים ממועד הקמת חברת הבית או רכישתה, על אחד משני אלה ולא תהיה רשאית לחזור בה מהודעתה:
   א. בחירתה כי דינה, מתחילת שנת המס בה ניתנה ההודעה ואילך, יהיה כדין שותפות.
   ב. בחירתה כי דינה, מתחילת שנת המס בה ניתנה ההודעה ואילך, לא יהיה כדין שותפות.
   1.3 החברה עוסקת רק בהחזקה, במישרין או בעקיפין, של בניינים או קרקעות אשר הושלמה בניית הבניין עליהן בתוך 5 שנים (לפחות 70% מהשטח הניתן לבניה).
   1.4 החברה מחזיקה רק בניינים או קרקעות, אך באפשרותה גם להחזיק במניות בחברת בית, במניות באיגוד מקרקעין בשיעור החזקה הגבוה מ50% ובמזומנים המשמשים לרכישת בניינים ובלבד שלא יוחזקו לתקופה העולה על 12 חודשים מתום שנת המס בה הושקעו.  
   1.5 חברה תושבת חוץ יכולה להיחשב כחברת בית כל עוד מהווה היא תאגיד שקוף במדינת התושבות.
   1.6 על החברה לא חל חוק עידוד השקעות הון, תשי"ט-1959 מלבד פרק שביעי 1: "הטבות במס לגבי בנינים להשכרה".
   1.7 על החברה לבקש להיחשב כחברת בית בתוך שלושה חודשים מיום הקמתה.
2. הכנסתה החייבת (לרבות שבח מקרקעין) והפסדיה של חברת בית יחשבו, מיום התאגדות חברת הבית כהכנסתם החייבת והפסדם של בעלי מניותיה, בהתאם לחלקם בזכויות לרווחי חברת הבית. ההכנסה החייבת כוללת בחובה הכנסות שבח (בקשר להוראות סעיף 64 הישן הייתה מחלוקת האם היא כוללת הכנסה משבח מקרקעין). הפסדים שהיו לבעל מניות לפני שנות ההטבה אינם ניתנים לקיזוז כנגד הכנסתה החייבת של חברת הבית.
3. מוצע לקבוע כי חברת בית רשאית להודיע לפקיד השומה, לא יאוחר מחודש לפני תחילת שנת מס פלונית שהיא חוזרת בה מבקשתה להיחשב כחברת בית.
4. כמו כן, מוצע לקבוע כללים לאופן חישוב רווח ההון או שבח המקרקעין במכירת מניות חברת הבית והוראות נוספות.

לסיכום: החקיקה המוצעת מעניקה וודאות ביחס לנקודות מסוימות שהיו במחלוקת מול רשות המסים ולכן ישנה חשיבות לבחון את מכלול החקיקה המוצעת לרבות זאת שתתקבל בטרם קבלת ההחלטה בקשר לאופן סיווג חברות אשר יכול להיות שיכולות להיכנס לתחולת הסעיף אם בנוסחו הקיים או בנוסחו החדש כפי שיקבע בחקיקה הסופית.

לייעוץ ושאלות בנושא ניתן לפנות למחלקת המסים של משרדנו: